COFINS: crédito negado em aquisições para exportação

• Acórdão nº: 3202-002.193
• Processo nº: 16366.720464/2013-50
• Data da Sessão: 16 de dezembro de 2024
• Câmara/Turma: 2ª Câmara, 2ª Turma Ordinária
• Relator: Juciléia de Souza Lima
• Tipo de Recurso: Recurso Voluntário (Segunda Instância)
• Resultado: Provimento Parcial por Maioria (com voto de qualidade favorável à Fazenda)
• Tributo: COFINS
• Período de Apuração: 3º trimestre de 2012
• Setor Econômico: Comércio e Indústria Agropecuária

O CARF negou, por maioria de votos e com voto de qualidade, créditos de COFINS não cumulativo reclamados pela exportadora Seara Indústria e Comércio de Produtos Agropecuários. A decisão marca-se pela rejeição de créditos sobre aquisições não sujeitas à tributação e pela vedação legal ao aproveitamento de créditos sobre custos indiretos vinculados a mercadorias adquiridas com fim específico de exportação.

O Caso em Análise

A empresa Seara Indústria e Comércio de Produtos Agropecuários Ltda., comerciante exportadora de mercadorias agropecuárias, apresentou pedido de ressarcimento de créditos de COFINS não cumulativo referente ao 3º trimestre de 2012. A Delegacia da Receita Federal de primeira instância (DRF) reconheceu parcialmente o crédito pleiteado, em valor de R$ 37.787.112,38, com saldo de R$ 36.976.107,60 após compensações.

Durante a fiscalização, a Administração Tributária apurou irregularidades no aproveitamento de créditos, identificando:

• Créditos sobre saídas com suspensão das contribuições (aquisições não sujeitas à tributação)
• Créditos sobre custos indiretos vinculados a mercadorias adquiridas com fin específico de exportação (operações com CFOP 7501)

Contra as glosas, a empresa interpôs recurso voluntário ao CARF, alegando direito ao creditamento nessas operações.

As Teses em Disputa

Matéria 1: Inovação de Defesa (Preliminar)

Tese da Empresa: Possibilidade de apresentar argumentos novos em recurso voluntário, mesmo que não constassem da manifestação de inconformidade perante a DRF.

Tese da Fazenda Nacional: Preclusão de matérias não expressamente impugnadas na manifestação de inconformidade. O limite da lide circunscreve-se aos termos da manifestação inicial.

Matéria 2: Aquisições Não Sujeitas à Tributação

Tese da Empresa: Direito a crédito sobre aquisições de bens não sujeitos ao pagamento de COFINS, incluindo:

• Devoluções de vendas com receita não tributada (alíquota zero)
• Aquisições de mercadorias sujeitas à incidência monofásica (água, refrigerante, cerveja)
• Aquisições de bens com suspensão de contribuições
• Devoluções de compras de bens para revenda

Tese da Fazenda Nacional: No regime não cumulativo de COFINS, não há direito a crédito sobre aquisições de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento das contribuições.

Matéria 3: Créditos sobre Custos Indiretos de Exportação

Tese da Empresa: Direito a crédito sobre custos indiretos (fretes, locações de vagões, armazenagem, energia elétrica, aluguéis) vinculados a mercadorias adquiridas com fim específico de exportação (CFOP 7501).

Tese da Fazenda Nacional: Vedação legal ao aproveitamento de crédito de COFINS sobre custos indiretos vinculados à exportação quando a mercadoria foi adquirida com fim específico de exportação.

A Decisão do CARF

Preliminar: Inovação de Defesa — Rejeitada

O CARF rejeitou a preliminar levantada pela empresa. Conforme a fundamentação:

“Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada pela manifestante, precluindo os argumentos trazidos somente no recurso voluntário. O limite da lide circunscreve-se aos termos da manifestação de inconformidade.”

Essa decisão reafirma jurisprudência consolidada do CARF sobre preclusão processual: argumentos novos não podem ser introduzidos em fase recursal se não foram expressamente mencionados na manifestação de inconformidade apresentada à DRF. O limite da lide é fixo desde o começo do procedimento administrativo.

Mérito 1: Aquisições Não Sujeitas à Tributação — Negado Provimento

O CARF manteve a glosa de créditos sobre aquisições não sujeitas ao pagamento de COFINS. A decisão baseou-se na Lei nº 10.833/2003, que instituiu o regime não cumulativo de apuração:

“No regime não cumulativo de apuração das contribuições para o PIS/Cofins, não dá direito a crédito a aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição.”

A fundamentação é clara: o crédito de COFINS vincula-se ao pressuposto de que o insumo/serviço adquirido tenha sido tributado pelo fornecedor. Se a operação é não tributada (alíquota zero, monofásica ou com suspensão), não há contribuição a descontar na operação anterior. Portanto, nenhum crédito pode ser aproveitado.

Foram glosados especificamente:

• Devoluções de vendas com receita não tributada — não geraram contribuição na saída, logo não há insumo tributado a creditar
• Aquisições de água, refrigerante e cerveja (incidência monofásica) — tributadas apenas na indústria, não no comércio
• Bens com suspensão de contribuições — operação não tributada
• Devoluções de compras — reversão de operação não tributada
• Aquisições não comprovadas — falta de documentação fiscal

Mérito 2: Créditos sobre Custos Indiretos de Exportação — Negado Provimento (Voto de Qualidade)

O CARF negou o aproveitamento de créditos sobre custos indiretos vinculados a exportações. Esta decisão foi proferida por voto de qualidade, o que reveste-a de especial relevância jurídica.

“A partir de 01 de maio de 2004, é vedado o aproveitamento de crédito da contribuição ao PIS e da Cofins vinculados à exportação pela empresa comercial exportadora que tenha adquirido mercadorias com o fim específico de exportação.”

A vedação legal é expressa: desde maio de 2004, empresas comerciais exportadoras que adquirem mercadorias com fim específico de exportação não podem aproveitar créditos sobre os custos indiretos (logística, armazenagem, energia elétrica, aluguéis) vinculados a essas operações.

Foram glosados especificamente:

• Fretes de mercadorias adquiridas para exportação
• Locações de vagões para transporte de mercadorias exportadas
• Armazenagem de mercadorias em depósitos antes da exportação
• Energia elétrica consumida em operações vinculadas à exportação
• Aluguéis de imóveis/equipamentos destinados à exportação

O Significado do Voto de Qualidade

Importante destacar que esta decisão foi proferida por voto de qualidade. Conforme a Lei 13.988/2020, quando há empate na votação, o voto de qualidade do presidente resolve a questão em favor do contribuinte. Neste caso, porém, o voto de qualidade resolveu a favor da Fazenda, o que indica:

• Havia divisão entre os conselheiros (2×2 ou 3×3)
• Os vencidos eram: Juciléia de Souza Lima, Onízia de Miranda Aguiar Pignataro e Aline Cardoso de Faria
• O voto de qualidade do presidente da Turma rompeu o empate contra o contribuinte
• Jurisprudencialmente, indica questão controvertida e tendência desfavorável ao creditamento em exportações

Detalhamento dos Itens Controvertidos

Aquisições Não Sujeitas à Tributação — Resultado das Glosas

Custos Indiretos Vinculados a Mercadorias para Exportação (CFOP 7501) — Resultado das Glosas

Impacto Prático para Empresas

Esta decisão reafirma entendimentos importante sobre creditamento de COFINS em operações de exportação:

1. Vedação Absoluta: Aquisições Não Tributadas

Empresas que adquirem produtos não sujeitos a COFINS (alíquota zero, monofásicos ou suspensos) não podem aproveitar nenhum crédito, mesmo que os revendam. O regime não cumulativo funciona apenas quando há tributação na cadeia anterior. Água engarrafada, bebidas e derivados de petróleo devem ser excluídos do cálculo de crédito.

2. Restrição Severa: Custos Indiretos de Exportação

Comerciantes exportadores (indústrias não se enquadram nessa restrição) que adquirem mercadorias com objetivo específico de exportação (CFOP 7501) não podem creditar custos indiretos como fretes, armazenagem e energia. A restrição é de 20 anos (desde maio de 2004) e permanece em vigor.

A empresa deve segregar claramente:

• Aquisições para mercado interno → crédito permitido
• Aquisições com fim específico de exportação (CFOP 7501) → crédito negado sobre custos indiretos

3. Documentação Precisa

O acórdão também glosou aquisições não comprovadas por documentação fiscal. Empresas devem manter registros fiscais impecáveis, especialmente para operações com alíquotas diferenciadas ou suspensões.

4. Divergência Jurisprudencial (Voto de Qualidade)

O fato de a decisão ter sido por voto de qualidade indica que o CARF está dividido sobre a questão dos custos indiretos de exportação. Contribuintes vencidos podem considerar nova impugnação ou discussão em instâncias superiores (STJ/STF), caso haja mudança de composição da Turma.

Conclusão

O acórdão 3202-002.193 consolida duas regras fundamentais para empresas exportadoras e comerciais que operam sob regime não cumulativo de COFINS:

1. Aquisições não tributadas não geram crédito — vedação legal que tem por fundamento a lógica do crédito vinculado à tributação anterior
2. Custos indiretos de exportação não são creditáveis (para comerciantes) — restrição expressa desde 2004, que separou o tratamento de industriais e comerciantes exportadores

A decisão foi proferida por maioria, com um conselheiro presidente exercendo voto de qualidade, destacando a relevância e complexidade do tema. Empresas que se enquadrem nesses casos devem revisar seus procedimentos de crédito e, se necessário, buscar orientação especializada para avaliar possibilidades recursais.