Contribuição Previdenciária: retroatividade benigna em multa

• Acórdão nº: 2001-007.617
• Processo nº: 15504.022025/2008-26
• Turma: 1ª Turma Extraordinária
• Relator: Wilderson Botto
• Data da Sessão: 24 de janeiro de 2025
• Resultado: Provimento Parcial por unanimidade
• Tipo de Recurso: Recurso Voluntário
• Instância: Extraordinária
• Valor do Crédito Tributário: R$ 49.441,86
• Período de Apuração: Janeiro a dezembro de 2004
• Tributo: Contribuição Previdenciária Patronal

A Cooperativa de Economia e Crédito Mútuo dos Petroleiros no Estado de Minas Gerais Ltda (COPETRO), do setor de cooperativa de crédito, obteve vitória parcial no CARF ao questionar a aplicação de multa sobre contribuições previdenciárias não recolhidas em 2004. Embora tenha perdido quanto à inclusão de ajuda de custo como base de cálculo, o contribuinte venceu na questão crucial da retroatividade benigna da multa, que foi limitada ao máximo de 20% conforme a Lei nº 11.941/09.

O Caso em Análise

A COPETRO, cooperativa que presta serviços de crédito mútuo aos petroleiros, foi autuada pela Receita Federal do Brasil por contribuições previdenciárias não recolhidas referentes ao ano-calendário de 2004. A exigência totalizava R$ 49.441,86 e recaia sobre pagamentos realizados a diretores e conselheiros da cooperativa na forma de ajuda de custo para alimentação e transporte.

A cooperativa alegava que essas verbas não possuíam natureza salarial, mas sim caráter indenizatório, destinadas a ressarcir despesas específicas dos administradores. Argumentava ainda que vinha recolhendo regularmente as demais contribuições previdenciárias devidas.

A DRJ/BHE (Delegacia de Julgamento Regional de Belo Horizonte), em primeira instância, julgou improcedente a impugnação, mantendo integralmente a exigência. A COPETRO então recorreu ao CARF, levantando duas questões principais: a natureza jurídica da ajuda de custo e a legalidade da forma de aplicação da multa.

As Teses em Disputa

Primeira Matéria: Natureza Remuneratória da Ajuda de Custo

Tese do Contribuinte

A COPETRO sustentava que os valores pagos a título de ajuda de custo alimentação e transporte não possuem natureza salarial. Segundo a cooperativa, trata-se de verba indenizatória com finalidade específica: cobrir despesas extraordinárias dos diretores e conselheiros em decorrência de mudança de local de trabalho ou exercício de suas funções. Portanto, não deveriam integrar o salário de contribuição para fins de cálculo das contribuições previdenciárias.

Tese da Fazenda Nacional

A Receita Federal argumentava que a ajuda de custo paga a título de alimentação e transporte constitui parcela remuneratória e deve integrar o salário de contribuição. Fundamentava-se no art. 28, § 9º da Lei nº 8.212/91, destacando que, na ausência de documentação comprobatória adequada dos lançamentos contábeis correspondentes, presume-se a natureza remuneratória da parcela.

Segunda Matéria: Retroatividade Benigna da Multa

Tese do Contribuinte

A COPETRO argumentava que a multa por descumprimento de obrigação principal de contribuições previdenciárias deveria observar a retroatividade benigna estabelecida pelo art. 35 da Lei nº 8.212/91, com a redação dada pela Lei nº 11.941/09. Essa norma fixa o percentual máximo de multa em 20%, e tal benefício deveria ser aplicado retroativamente aos lançamentos referentes a 2004.

Tese da Fazenda Nacional

A Fazenda Nacional sustentava que a multa deveria ser aplicada conforme a legislação vigente à época do fato gerador (2004), sem observância da retroatividade benigna introduzida posteriormente em 2009.

Terceira Matéria: Efeitos de Decisões Administrativas

Tese do Contribuinte

A COPETRO alegava que as decisões administrativas, inclusive as proferidas pelo próprio CARF, deveriam ter efeitos normativos e serem aplicáveis a casos similares, gerando segurança jurídica para contribuintes em situação análoga.

Tese da Fazenda Nacional

A Fazenda argumentava que as decisões administrativas não constituem normas gerais e seus efeitos limitam-se ao caso específico decidido.

A Decisão do CARF

Ajuda de Custo: Inclusão na Base de Cálculo (Favorável à Fazenda)

O CARF, de forma unânime, decidiu acompanhar a tese da Fazenda quanto à inclusão da ajuda de custo como parcela remuneratória. A fundamentação foi clara e baseada em um princípio importante: o ônus da prova quanto à natureza indenizatória da verba.

CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. SALÁRIO-DE-CONTRIBUIÇÃO. PARCELAS INTEGRANTES. AJUDA DE CUSTO. COMPROVAÇÃO. CONJUNTO PROBATÓRIO INSUFICIENTE. O salário de contribuição para o empregado ou trabalhador avulso constitui-se na totalidade dos rendimentos pagos, devidos ou creditados a qualquer título, inclusive sob a forma de utilidades, destinados a retribuir o trabalho, excetuando apenas as parcelas previstas no art. 28, § 9º da Lei nº 8.212/91, considerando-se remuneratória a parcela paga a título de ajuda de custo quando não apresentados os documentos que fundamentaram os lançamentos contábeis correspondentes.

O CARF observou que a legislação define o salário de contribuição como a totalidade dos rendimentos pagos a qualquer título, com exceções apenas para as parcelas expressamente elencadas no art. 28, § 9º da Lei nº 8.212/91. Como a COPETRO não apresentou documentação suficiente comprovando que a ajuda de custo se enquadrava em alguma das exceções legais, a parcela foi considerada remuneratória.

A decisão está ancorada no art. 22, inciso III e § 1º da Lei nº 8.212/91, que estabelece a definição legal de salário de contribuição, e reforça que a ausência de documentação contábil adequada presume a natureza salarial da verba. O CARF também citou a CLT (art. 457, § 2º), que disciplina a ajuda de custo como verba indenizatória, mas apenas quando devidamente comprovada.

Retroatividade Benigna da Multa: Vitória do Contribuinte

Nesta questão, o CARF decidiu favoravelmente à COPETRO, aplicando a retroatividade benigna da Lei nº 11.941/09 aos lançamentos de 2004.

RETROATIVIDADE BENIGNA. MULTA POR DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÃO PRINCIPAL. LIMITE EM 20%. A jurisprudência do STJ acolhe, de forma pacífica, a retroatividade benigna da regra do art. 35 da Lei nº 8.212/91, com a redação dada pela Lei nº 11.941/2009, que fixa o percentual máximo de multa em 20%, em relação aos lançamentos de contribuições sociais decorrentes de obrigações principais, que resultem em constituição de crédito tributário sobre fatos geradores anteriores ao advento do art. 35-A da Lei nº 8.212/91.

O CARF fundamentou sua decisão na jurisprudência pacífica do Superior Tribunal de Justiça, que acolhe a retroatividade benigna das normas tributárias mais favoráveis ao contribuinte. Conforme a inteligência do art. 35 da Lei nº 8.212/91, com redação dada pela Lei nº 11.941/09, o percentual máximo de multa moratória não pode ultrapassar 20%.

Essa é uma regra benéfica ao contribuinte e, portanto, deve retroagir para beneficiar aqueles cujos fatos geradores ocorreram antes da alteração legislativa. A decisão reconhece que a penalidade originariamente aplicada em 2004 (conforme legislação então vigente) pode ser reduzida ao máximo de 20% em função dessa retroatividade benigna.

Efeitos de Decisões Administrativas (Favorável à Fazenda)

O CARF rejeitou a tese do contribuinte quanto aos efeitos normativos das decisões administrativas:

PAF. DECISÕES ADMINISTRATIVAS E JUDICIAIS. DOUTRINA. EFEITOS. As decisões administrativas, mesmo as proferidas pelo CARF e as judiciais, não se constituem em normas gerais, razão pela qual seus julgados não se aproveitam em relação a qualquer outra ocorrência senão aquele objeto da decisão, à exceção das decisões do STF deliberando sobre a inconstitucionalidade da legislação. A doutrina não é oponível ao texto explícito do direito positivo, mormente em se tratando do direito tributário, dada sua estrita subordinação à legalidade.

O CARF ratificou o princípio da legalidade tributária inscrito no art. 150, I da Constituição Federal de 1988, afirmando que somente o STF, ao deliberar sobre inconstitucionalidade de leis, produz efeitos normativos gerais. Decisões administrativas, por mais importantes que sejam, vinculam apenas ao caso concreto. Isso significa que cada contribuinte deve litigar sua própria controvérsia.

Impacto Prático para Cooperativas e Contribuintes

Este acórdão traz consequências importantes para cooperativas de crédito e demais empresas que remuneram administradores com ajuda de custo:

• Documentação Crítica: A ausência de documentação contábil adequada presume automaticamente a natureza salarial das verbas pagas. Cooperativas devem manter registros detalhados (planilhas, comprovantes de despesas, justificativas) para tentar demonstrar o caráter indenizatório de ajudas de custo.
• Benefício da Retroatividade Benigna: Contribuintes autuados por contribuições previdenciárias em períodos anteriores a 2009 podem se beneficiar da limitação de multa em 20%, desde que a Fazenda não tenha homologado a autuação. Essa é uma vitória importante do CARF que alinha a jurisprudência administrativa à do STJ.
• Aplicação Casuística: A decisão reforça que não há orientação geral vinculante emanada do CARF. Cada caso segue sua própria prova e documentação, o que exige análise individual.

Conclusão

O acórdão 2001-007.617 do CARF mantém a linha jurisprudencial de que ajuda de custo deve ser comprovada documentalmente para ser excluída do salário de contribuição. A presunção legal é de remuneração. Contudo, a decisão oferece alívio parcial ao contribuinte ao reconhecer a retroatividade benigna da multa limitada a 20%, conforme a Lei nº 11.941/09, aplicável aos lançamentos de períodos anteriores.

Para cooperativas e empresas em situação similar, a mensagem é clara: documente rigorosamente todas as verbas pagas a administradores e, caso já autuadas em períodos anteriores a 2009, requeira a aplicação da multa máxima de 20% com base neste acórdão e na jurisprudência do STJ sobre retroatividade benigna.