Os Créditos de PIS/PASEP e COFINS sobre insumos indiretos na produção representam um tema de grande relevância para empresas que apuram estas contribuições pelo regime não-cumulativo. A Solução de Consulta SRRF/3ª RF/Disit nº 10, de 11 de fevereiro de 2009, estabelece importantes parâmetros sobre quais despesas podem ser consideradas insumos para fins de creditamento.
Contexto da Solução de Consulta nº 10/2009
A consulta foi apresentada por uma empresa do setor siderúrgico, cuja atividade principal é a industrialização e comercialização de produtos siderúrgicos, incluindo importação e exportação, florestamento e atividades afins. A empresa questionou a possibilidade de aproveitar créditos de PIS/PASEP e COFINS sobre diversas despesas que considerava essenciais para seu processo produtivo.
A empresa questionou especificamente se poderia considerar como insumos para fins de creditamento:
- Equipamentos de segurança (coletivos e individuais) e tratamento de efluentes;
- Materiais de laboratório utilizados no controle de qualidade;
- Vales-transporte, planos de saúde, uniformes e treinamento de pessoal;
- Serviços de georreferenciamento e reposição florestal;
- Energia elétrica produzida pela própria empresa;
- Despesas com exportação (serviços de “draft survey”, análise química, movimentação de carga, etc.);
- Comissões pagas a pessoas jurídicas no mercado nacional;
- Seguros, publicidade e propaganda.
Adicionalmente, questionou se poderia incluir o valor do ICMS no cálculo do crédito presumido sobre o estoque de abertura quando a empresa ingressou no regime não-cumulativo.
O conceito de insumo para PIS/PASEP e COFINS no regime não-cumulativo
A Solução de Consulta esclarece que as Leis nº 10.637/2002 (PIS/PASEP) e nº 10.833/2003 (COFINS) estabeleceram o regime não-cumulativo destas contribuições, adotando o Método Indireto Subtrativo. Neste método, o contribuinte pode descontar do valor devido créditos calculados em relação a bens e serviços adquiridos, custos, despesas e encargos definidos em lei.
Um ponto crucial no entendimento da Receita Federal sobre créditos de PIS/PASEP e COFINS sobre insumos indiretos na produção é que as hipóteses de creditamento são numerus clausus (taxativas) e não meramente exemplificativas. Isto significa que apenas os itens expressamente listados no artigo 3º das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003 geram direito a crédito.
Para ser considerado insumo, o bem ou serviço deve atender à definição estabelecida na IN SRF nº 247/2002 e na IN SRF nº 404/2004, que consideram como insumos:
“a matéria-prima, o produto intermediário, o material de embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, desde que não estejam incluídas no ativo imobilizado.”
Também são considerados insumos “os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou consumidos na produção ou fabricação do produto”.
O entendimento da Receita Federal à época era de que, para gerar créditos, os insumos deveriam:
- Ser aplicados ou consumidos diretamente no processo produtivo;
- Ter sido adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no país;
- A operação de aquisição deve ter sido submetida à incidência das contribuições.
Despesas que não geram créditos de PIS/PASEP e COFINS
Com base nesse conceito restritivo de insumo, a Receita Federal concluiu que as seguintes despesas não geravam direito a créditos das contribuições, por não se enquadrarem no conceito de insumo e não estarem expressamente previstas na legislação:
- Equipamentos de segurança;
- Tratamento de efluentes;
- Materiais de laboratório;
- Vales-transporte, planos de saúde, uniformes e treinamento de pessoal;
- Serviços de georreferenciamento e reposição florestal;
- Despesas com exportação;
- Comissões pagas a pessoas jurídicas no mercado nacional;
- Seguros, publicidade e propaganda.
Quanto à energia elétrica produzida pela própria empresa para utilização em seu processo produtivo, a Solução de Consulta entendeu que não gerava direito a crédito por não ter sido adquirida de pessoa jurídica em operação submetida à incidência das contribuições.
Exclusão do ICMS recuperável da base de cálculo do crédito presumido
Em relação ao segundo questionamento, a Solução de Consulta nº 10/2009 afirmou que o valor do ICMS, quando recuperável, não integra o valor dos estoques a ser utilizado como base de cálculo do crédito presumido previsto no art. 11 da Lei nº 10.637/2002 e no art. 12 da Lei nº 10.833/2003.
Este entendimento se baseia no art. 289, § 3º do Decreto nº 3.000/1999 (RIR/1999), segundo o qual “não se incluem no custo os impostos recuperáveis através de créditos na escrita fiscal”. A Receita Federal entendeu que admitir a inclusão do ICMS recuperável na base de cálculo do crédito presumido seria conceder um direito ao crédito de PIS/PASEP e COFINS sobre outro direito a crédito (o ICMS recuperável).
Evolução do conceito de insumo para PIS/PASEP e COFINS
É importante destacar que, após a emissão da Solução de Consulta nº 10/2009, houve uma significativa evolução no entendimento sobre o conceito de insumo para fins de créditos de PIS/PASEP e COFINS sobre insumos indiretos na produção.
Em 2018, o Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do Recurso Especial nº 1.221.170/PR, em sede de recurso repetitivo, definiu que o conceito de insumo para fins de creditamento de PIS e COFINS deve ser aferido segundo os critérios de essencialidade ou relevância. Ou seja, são considerados insumos os bens ou serviços que sejam:
- Essenciais: bens e serviços que sejam pertinentes ao processo produtivo ou prestação de serviço, constituindo elemento estrutural e inseparável do processo ou quando sua ausência importar na impossibilidade da prestação do serviço ou da produção;
- Relevantes: bens ou serviços que, mesmo não sendo indispensáveis, integram o processo por singularidade, importância ou individualidade.
Após esse julgado, a Receita Federal publicou o Parecer Normativo COSIT nº 5/2018 que adaptou seu entendimento ao decidido pelo STJ, adotando critérios mais amplos para definir o conceito de insumo.
Impactos práticos para os contribuintes
A compreensão sobre o que pode ser considerado insumo para fins de créditos de PIS/PASEP e COFINS sobre insumos indiretos na produção tem impacto direto no fluxo de caixa das empresas sujeitas ao regime não-cumulativo. Com o entendimento atual mais amplo, muitos itens anteriormente negados podem agora gerar créditos.
Por exemplo, despesas com equipamentos de proteção individual (EPIs), materiais de laboratório para controle de qualidade, despesas ambientais obrigatórias e outros gastos essenciais à atividade produtiva podem ser considerados insumos, desde que comprovada sua essencialidade ou relevância para o processo produtivo específico da empresa.
Contudo, é importante observar que cada situação deve ser analisada individualmente, considerando as particularidades do processo produtivo de cada contribuinte e a legislação vigente à época do aproveitamento dos créditos.
Considerações finais
A Solução de Consulta nº 10/2009 reflete o entendimento da Receita Federal em 2009 sobre o conceito de insumo para fins de aproveitamento de créditos de PIS/PASEP e COFINS sobre insumos indiretos na produção. Este entendimento era bastante restritivo, baseado nas Instruções Normativas SRF nº 247/2002 e nº 404/2004.
No entanto, é fundamental que os contribuintes estejam atentos à evolução jurisprudencial e normativa sobre o tema, especialmente após o julgamento do REsp nº 1.221.170/PR pelo STJ e a edição do Parecer Normativo COSIT nº 5/2018, que ampliaram o conceito de insumo para abarcar todos os bens e serviços essenciais ou relevantes para o processo produtivo ou prestação de serviço.
Recomenda-se, portanto, que as empresas revisem suas políticas de aproveitamento de créditos à luz desses novos entendimentos, o que pode representar significativa economia fiscal.
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